به منظور اجرای نظام مالیات بر ارزش افزوده در ایران، لایحه آن برای اولین بار در دی ماه 1366 تقدیم مجلس شورای اسلامی گردید. لایحه مزبور در کمیسیون اقتصادی مجلس مورد بررسی قرار گرفت و پس از اعمال نظرات موافق و مخالف به صحن علنی مجلس ارائه گردید که پس از تصویب 6 ماده از آن، بنا به تقاضای دولت و به دلیل اجرای سیاست تثبیت قیمتها به دولت مسترد گردید.

در سال 1370 بخش امور مالی صندوق بین‌المللی پول، در راستای اصلاح نظام مالیاتی جمهوری اسلامی ایران، اجرای سیاست مالیات بر ارزش افزوده را به عنوان یکی از عوامل اصلی افزایش کارایی و اصلاح نظام مالیاتی پیشنهاد نمود. با توجه به نظرات کارشناسان صندوق بین‌المللی پول، مطالعات و بررسی‌های متعددی در این زمینه در وزارت امور اقتصادی و دارایی صورت پذیرفت و اجرای مالیات بر ارزش افزوده در سمینارها و کمیته‌های مختلف علمی با حضور کارشناسان داخلی و خارجی مورد تاکید قرار گرفت اما در عمل به مرحله اجرا در نیامد. وزارت امور اقتصادی و دارایی در راستای طرح ساماندهی اقتصادی کشور، انجام اصلاحات اساسی در سیستم مالیاتی از جمله حذف انواع مالیاتها، حذف انواع عوارض و گسترش پایه مالیاتی را با تاکید خاص بر کارایی نظام مالیاتی شروع نمود و مطالعات جدید امکان‌سنجی را در این زمینه به عمل آورد. با توجه به اهمیت بسط پایه مالیاتی به عنوان یکی از اصول اساسی سیاستهای مالی طرح ساماندهی اقتصاد کشور، معاونت درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی مطالعات علمی متعددی را با در نظر گرفتن خصوصیات فرهنگی، اجتماعی و اقتصادی کشور در زمینه اجرای مالیات بر ارزش افزوده از دی ماه 1376 آغاز کرد. لایحه مالیات بر ارزش افزوده، با در نظر گرفتن اثر اقتصادی ناشی از اجرای این مالیات با اصلاحات و بازنگری‌های متعدد، به مجلس شورای اسلامی ارائه شد.

قانون مالیات بر ارزش افزوده با اختیارات ناشی از ماده 85 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران در 53 ماده و 47 تبصره در تاریخ 17/2/1387 در کمیسیون اقتصادی مجلس شورای اسلامی تصویب شده است تا در مدت آزمایشی 5 سال از تاریخ اول مهر ماه 1387 به اجرا گذاشته شود. اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده تا کنون تمدید شده است (این قانون جایگزین قانون تجمیع عوارض شد).

بند 7 – تسلیم مدارک دال بر سمت وکیل یا نماینده قانونی مودی به هیات

هر گاه اعتراض مودی توسط وکیل یا نماینده قانونی او یا ولی یا وراث یا وصی و یا قیم به عمل آید تصویر مدارکی که اثبات کننده سمت وی باشد باید به پیوست آن ارائه گردد.

بند8- انتخاب وکیل و حدود اختیارات وی و تعلق حق تمبر

مودی می‌تواند وکیل خود را از بین وکلای دادگستری و یا سایر اشخاص به موجب سند رسمی تنظیمی انتخاب نماید. در این صورت می‌بایست حدود اختیارات وی صراحتا در متن وکالتنامه احصاء شود.

تبصره 1- حکم این ماده در خصوص تصریح حدود اختیارات نسبت به نماینده قانونی مودی نیز جاری خواهد بود.

تبصره 2- حق‌تمبر موضوع ماده 103 قانون مالیاتهای مستقیم چنانچه محاسبه و پرداخت نشده باشد می‌بایست پس از محاسبه توسط کارشناس هیات طبق ماده مذکور از سوی مودی پرداخت و رسید آن تسلیم دبیرخانه هیات شود و در هنگام رسیدگی توسط اعضاء هیات کنترل گردد.

بند 9- اشخاص مجاز به حضور در هیات

اشخاص مجاز به حضور در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی عبارتند از: شخص مودی (در مورد اشخاص حقوقی صاحبان امضاء با ارائه تصویر آخرین روزنامه رسمی)، وکیل مودی با ارائه وکالت‌نامه رسمی، وراث، کارمند حقوق بگیر اشخاص حقوقی با همراه داشتن معرفی‌نامه از شخص حقوقی با تایید واحد مالیاتی مربوط (با ارائه مدرک جهت تشخیص هویت نامبردگان).

بند 10- منع وکالت اعضاء هیاتهای حل اختلاف مالیاتی و کارمندان وزارت امور اقتصادی و دارایی و سازمان امور مالیاتی کشور

کارمندان وزارت امور اقتصادی و دارایی و سازمان امور مالیاتی کشور در دوره خدمت یا آمادگی خدمت و اعضای هیات‌های حل اختلاف مالیاتی نمی‌توانند به عنوان وکیل یا نماینده مودی در جلسات هیاتهای حل اختلاف مالیاتی حاضر شوند.

بند 11- موارد خودداری از رسیدگی توسط اعضای هیاتهای حل اختلاف مالیاتی

اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی، در موارد زیر باید از رسیدگی خودداری نمایند همچنین مودی یا نماینده اداره امور مالیاتی نیز، می‌تواند رد عضو یا اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی را درخواست نماید:

الف- قرابت نسبی یا سببی تا درجه سوم از هر طبقه بین اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی با مودی.

ب- عضو یا اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی، قیم یا مخدوم مودی باشند و یا مودی مباشر یا متکفل امور عضو هیات یا همسر او باشد.

ج- عضو هیات یا همسر یا فرزند او، وارث مودی باشد.

د- عضو هیات پیش تر در موضوع اعتراض مودی به عنوان عضو یا کارشناس یا گواه یا مامور مالیاتی اظهار نظر کرده باشد.

ه- بین عضو هیات حل اختلاف مالیاتی و مودی و یا همسر یا فرزند آنها دعوای حقوقی یا کیفری مطرح باشد و یا پیش تر مطرح بوده و از تاریخ صدور حکم دو سال نگذشته باشد.

و- وجود رابطه شراکت بین عضو هیاتهای حل اختلاف مالیاتی با مودی و چنانچه، مودی شخص حقوقی باشد؛ سهامدار، نماینده، یا عضو هیات مدیره یا مدیرعامل یا بازرس قانونی بودن اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی مانع از رسیدگی آنها خواهد بود.

ز- عضو هیات یا همسر یا فرزند او دارای نفع شخصی در موضوع مطروحه یا مورد رسیدگی باشند.

-در موارد یاد شده، عضو هیات با صدور قرار خودداری از رسیدگی، با ذکر جهت قانونی آن، از امور هیاتهای حل اختلاف مالیاتی ذیربط درخواست می‌نماید تا عضو دیگری را که از موارد خودداری رسیدگی به دور باشد برای رسیدگی معرفی نماید. چنانچه به هر دلیل قانونی امکان تعیین اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی میسر نباشد، پرونده برای رسیدگی به نزدیک‌ترین هیات حل اختلاف مالیاتی شهر یا محلی که با محل مزبور در محدوده یک استان باشد ارجاع می‌شود.

تصویب‌نامه هیات وزیران

شماره 235376/ت 41958 ه

تاریخ : 12/12/1387

هیات وزیران در جلسه مورخ 27/11/1387 بنا به پیشنهاد مشترک وزارتخانه‌های امور اقتصادی و دارایی، علوم، تحقیقات و فناوری، آموزش و پرورش، کار و امور اجتماعی و بهداشت، درمان و آموزش پزشکی و به استناد بند 14 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده – مصوب 1387- آیین‌نامه بند یاد شده را به شرح زیر تصویب نمود:

آیین‌نامه بند 14 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده

ماده 1 – ارائه خدمات پژوهشی (تحقیقاتی و فناوری) و آموزشی توسط مدارس، مراکز فنی و حرفه‌ای، دانشگاهها و مراکز آموزش عالی، مراکز و موسسات آموزشی که دارای مجوز از مراجع ذیصلاح قانونی باشند و انجمنهای علمی که از وزارتخانه‌های علوم، تحقیقات و فناوری و بهداشت، درمان و آموزش پزشکی مجوز دریافت کرده‌اند، مشمول معافیت ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده می‌باشند.

تبصره- ارایه خدمات غیرمرتبط با خدمات آموزشی و پژوهشی و سایر فعالیتهای خارج از مجوز، توسط واحدهای یاد شده مشمول پرداخت مالیات و عوارض می‌باشند.

ماده 2- ارائه دهندگان خدمات موضوع ماده 1 مکلفند مجوزهای اخذ شده از مراجع ذیصلاح قانونی را به سازمان امور مالیاتی کشور ارائه نمایند تا پس از بررسی و تایید به واحدهای مالیاتی ذیربط ابلاغ گردد.

پرویز داودی

معاون اول رئیس جمهور

شماره:526/93/200

تاریخ:05/07/1393

با توجه به سوالات و ابهامات مطروحه از سوی ادارات کل امور مالیاتی در خصوص چگونگی رسیدگی به عملکرد مالیات بر ارزش افزوده صرافیها و همچنین تعیین مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده آنان، به منظور وحدت رویه و در راستای اجرای صحیح مقررات و کنترل و نظارت موثر ادارات کل امور مالیاتی، موارد ذیل را مقرر می‌دارد:

1- در رسیدگی به پرونده مالیات بر ارزش افزوده صرافیها، ادارات کل امور مالیاتی مکلفند رسیدگی به پرونده‌های مذکور را به صورت متمرکز در مراکز استانها (بدون در نظر گرفتن محل فعالیت) به گروهی از مأموران مالیاتی مجرب، متخصص، آشنا به چگونگی عملکرد صرافیها و همچنین آگاه به مسائل حسابداری، مالی و ارزی، محول نمایند. ضمنا اقدامات انجام شده، نتایج و پیشرفت حاصله را در پایان هر ماه به شرح فرم پیوست و در قالب فایل الکترونیکی اکسل به معاونت مالیات بر ارزش افزوده اعلام دارند.

2 – مشمولین ثبت نام:

الف-صرافیهای مشمول فراخوان مرحله اول:

کلیه صرافیهایی که مجموع فروش کالا و ارائه خدمات آنها در سال 1386 سه میلیارد ریال یا بیشتر و یا در پنج ماهه آغازین سال 1387 یک میلیارد و دویست و پنجاه میلیون ریال یا بیشتر بوده است (به جز اشخاص حقیقی تابع شورای اصناف) حائز شرایط فراخوان مرحله اول هستند و مکلف به اجرای مقررات موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده از تاریخ 01/07/1387 می‌باشند.

ب- صرافیهای مشمول فراخوان مرحله دوم:

سایر صرافیهایی که حائز شرایط فراخوان مرحله اول نبوده‌اند، مشمول فراخوان مرحله دوم هستند و مکلف به اجرای مقررات قانون فوق‌الذکر از تاریخ 01/07/1388 می‌باشند.

3 – نحوة تعیین مأخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده:

ازآنجائیکه صرافی‌ها به هنگام فروش ارز به مشتریان، ارائه‌دهنده خدمات تبدیل ارز می‌باشند بنابراین تفاوت دو قیمت خرید و فروش ارز مندرج در تابلو در زمان انجام معامله، مابه‌ازاء ارائه خدمت بابت تبدیل هر واحد ارز بوده و مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده می‌باشد. لذا مأخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده (مابه‌ازاء ارائه‌خدمات توسط صرافیها) فارغ از قیمت تاریخ خرید ارز و سود و زیان مکتسبه در زمان فروش آن، از مابه‌التفاوت قیمت خرید و فروش ارز (قیمتهای مندرج در تابلوی صرافی) در زمان انجام معامله با مشتریانمحاسبه می‌گردد.

مثال: صرافی« بهراد» در تاریخ 30/09/1392 اقدام به فروش 2000 دلار و 5000 یورو می‌نماید، با توجه به جدول ذیل که نمایانگر قیمت خرید، فروش و مابه‌التفاوت قیمت خرید و فروش ارز در زمان انجام معامله می‌‌‌‌باشد، مأخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده در خصوص ارائه خدمت مذکور، به شرح زیر تعیین می‌گردد:

لازم است در ابتدای امر، مابه ازاء ارائه خدمت بابت تبدیل هر واحد ارز (مابه‌التفاوت قیمت خرید و فروش ارز در زمان انجام معامله) را حسب مورد محاسبه و سپس از مجموع حاصلضرب مابه‌ازاء مزبور در هر یک از ارزهای فروش‌رفته در تاریخ مذکور، مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده تعیین ‌گردد:

 (ریال) ما به ازاء خدمت ارائه شده بابت فروش هر واحد دلار                                                                               300 = 000 ، 30 – 30،300

(ریال) مابه ازاء ارائه خدمت بابت فروش 2000 دلار                                                                               000 ، 600 = 300 * 2000

(ریال) ما به ازاء خدمت ارائه شده بابت فروش هر واحد یورو                                                                                 400 = 000 ، 40 – 40،400

(ریال) ) مابه ازاء ارائه خدمت بابت فروش 5000 یورو

                             000 ، 000 ، 2 =400 * 5000

(ریال) جمع کل مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده                                                      000 ، 600، 2 = 000 ، 600 + 000 ، 000 ، 2

4- نحوة تعیین مابه ازاء دریافتی صرافیها بابت خدمت تبدیل یک ارز به ارز دیگر:

در موارد تبدیل یک ارز به ارز دیگر (مثلا تبدیل دلار به یورو) صراف از یک سو خریدار ارز از مشتری و از سوی دیگر فروشنده ارز به همان مشتری خواهد بود بنابراین در اینگونه موارد مأخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده حسب مورد طبق مراتب فوق‌الذکر تعیین می‌گردد.

5- نحوه تعیین مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده (مابه ازاء ارائه خدمات) از طریق رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک:

برای تعیین مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده آندسته ازصرافیهایی که نسبت به ارائه دفاتر و اسناد و مدارک درخواستی، حسب مورد در موعد مقرر در« دستورالعمل رسیدگی به عملکرد مودیان نظام مالیات بر ارزش افزوده» اقدام می‌نمایند، ادارات امور مالیاتی می‌بایست مقدار فروش ارز طی دورة مالیاتی و به تفکیک هر روز را از دفاتر و اسناد و مدارک استخراج نمایند و سپس حسب قیمت خرید و فروش ثبت‌شده در دفاتر و یا از طریق محاسبة آن با توجه به اسناد و مدارک مثبته مبلغ مابه‌التفاوت قیمت فروش ارز هر روز را مشخص و طبق مراتب یاد شده از جمله مثال بند 3 این دستورالعمل نسبت به تعیین مأخذ و مالیات و عوارض ارزش افزودة هر دورة مالیاتی اقدام نمایند.

6- نحوه تعیین مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده (مابه ازاء ارائه خدمات) از طریق علی‌الرأس:

در خصوص تعیین مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده از طریق علی‌الرأس، ضمن رعایت مفاد دستورالعمل تشخیص مالیات و عوارض از طریق علی‌الرأس موضوع ماده (26) قانون مالیات بر ارزش افزوده، به شماره 12069/200/ص مورخ 18/06/1391 در مواردی که اطلاعات واصله، صرفا مربوط به خرید یا فروش ارز اعم از نقدی یا حواله‌ای در هر دوره مالیاتی باشد، ادارات امور مالیاتی می‌بایست میانگین قیمت خرید و فروش هر واحد ارز را در هر دوره مالیاتی (حسب مورد برای هر روز، هر هفته، هر ماه) تعیین و سپس به شرح ذیل اقدام نمایند:

6-1- چنانچه اطلاعات واصله مربوط به مبلغ ریالی خرید ارزدر هر دوره مالیاتی باشد، مبلغ ریالی خرید ارز مزبور را تقسیم بر میانگین قیمت خرید ارز همان دوره نموده تا مقدار ارز خریداری شده بدست آید که می‌بایست با توجه به کمیت بدست آمده به همان مقدار، فروش ارز ‌برای صرافی مورد نظر لحاظ شود، سپس از حاصلضرب مقدار ارز فروش‌رفته در مابه‌التفاوت میانگین قیمت خرید و فروش هر واحد ارز در دوره مالیاتی مربوط، مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده (مابه‌ازاء ارائه خدمات) تعیین، مالیات و عوارض متعلق محاسبه و مطالبه گردد.

6-2- چنانچه اطلاعات واصله مربوط به مبلغ ریالی فروش ارز در هر دوره مالیاتی باشد مبلغ ریالی فروش ارز مزبور را تقسیم بر میانگین قیمت فروش ارز همان دوره نموده تا مقدار ارز فروش رفته بدست آید، سپس از حاصلضرب مقدار ارز فروش رفته در مابه‌التفاوت میانگین قیمت خرید و فروش هر واحد ارز در دوره مالیاتی مربوط، مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده (مابه‌ازاء ارائه خدمات) تعیین، مالیات و عوارض متعلق محاسبه و مطالبه گردد.

7- چنانچه اطلاعات واصله اعم از خرید و فروش ارز به شکل سالانه و قابل تفکیک به دوره‌های مالیاتی موضوع ماده 10 قانون مالیات بر ارزش افزوده باشد، تعیین مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده و همچنین مالیات و عوارض متعلق، طبق بندهای 6-1 و یا 6-2 این دستورالعمل حسب مورد صورت خواهد پذیرفت. در صورتی که اطلاعات مذکور قابل تفکیک به دوره‌های مالیاتی نباشد می‌بایست اطلاعات یادشده به نسبت دوره‌های فعال سالانه تقسیم و متناسب با دوره‌هایی که مودی مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد حسب مورد طبق بندهای فوق‌الذکر، مالیات و عوارض ارزش افزوده تشخیص و مطالبه شود.

8- در مواردی که دفاتر و هیچگونه اسناد و مدارکی جهت رسیدگی به پرونده مالیات بر ارزش افزوده بدست نیامده باشد می‌بایست وفق بند 14 دستورالعمل علی‌الرأس، موضوع ماده (26) قانون مالیات بر ارزش افزوده اقدام شود.

9- در خصوص سایر خدمات (سایر درآمدها) مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده از جمله کارمزد ارسال حواله‌ارزی، کل کارمزد دریافتی به صورت ناخالص، مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده خواهد بود.

10- چنانچه احراز شود مودی در موقع خرید کالا و خدمات مشمول برای فعالیتهای اقتصادی خود و به استناد صورتحسابهای صادره موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده توسط مودیان مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده، مالیات و عوارض ارزش افزوده پرداخت نموده است، مالیات و عوارض مذکور با رعایت سایر شرایط به عنوان اعتبار مالیاتی قابل پذیرش خواهد بود.

11- به موجب بند 14 تفاهم‌نامه مورخ 02/12/1390 فی‌مابین سازمان متبوع و اتحادیه طلا و جواهر، نقره و سکه تهران «خرید و فروش سکه طلا که توسط بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران ضرب شده باشد، بعد از اولین فروش توسط بانک مزبور تا اعلام بعدی مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود.»

12- ادارات کل امور مالیاتی می‌بایست، نسبت به شناسائی و ثبت‌نام آن دسته از صرافیها که تاکنون از ثبت‌نام در نظام مالیات بر ارزش افزوده خودداری نموده‌اند، در چارچوب مقررات و با رعایت ترتیبات مقرر، اقدام و مراتب را کتبا به مودی اعلام نمایند.                                                                                                

علی عسکری

شماره : 86882

تاریخ 28/08/1387

در اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده و با عنایت به جلسات متعدد برگزار شده توسط سازمان امور مالیاتی کشور با بیمه مرکزی جمهوری اسلامی ایران و شرکتهای بیمه، در رابطه با تکالیف قانونی این دسته از شرکتها اعلام می‌دارد:

به استناد مقررات قانون موصوف، ارائه خدمات در ایران در قبال ما به ازاء به استثنای موارد مصرح در ماده 12 قانون یاد شده مشمول پرداخت مالیات و عوارض موضوعه می‌باشد و به استناد ماده قانونی مذکور هیچگونه معافیتی برای خدمات بیمه‌ای تصریح نشده است. بنابراین ارائه کلیه خدمات بیمه‌ای مشمول پرداخت مالیات و عوارض موضوعه می‌باشد، لذا با توجه به اینکه جلسات برگزار شده با بیمه مرکزی جمهوری اسلامی ایران و شرکتهای بیمه و توافقات به عمل آمده در چارچوب قانون صرفا به منظور تسهیل در اجرای قانون موصوف بوده است، بار دیگر تصمیمات متخذه به منظور اجرای قانون موصوف توسط شرکتهای بیمه و بیمه مرکزی جمهوری اسلامی ایران به شرح زیر متذکر می‌گردد:

1- انواع خدمات بیمه و فروش بیمه‌نامه ماخذ مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون صدرالاشاره خواهند بود.

2- تاریخ تعلق مالیات و عوارض بیمه‌ها (اعم از نقدی و تعهدی) تاریخ صدور بیمه‌نامه می‌باشد.

3- بیمه‌نامه صادره در حکم صورتحساب موضوع ماده 19 قانون موصوف تلقی می‌گردد.

4- معافیتهای مناطق آزاد تجاری و ویژه اقتصادی بر اساس قوانین و مقررات مربوط قابل اعمال خواهند بود.

بدیهی است با توجه به تاریخ اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده، مقررات فوق‌الذکر که در جلسات گذشته نیز توسط این سازمان تبیین گردیده، از تاریخ 1/7/1387 لازم‌الاجرا بوده است.

علی اکبر عرب مازار

مالیات بر ارزش افزوده نخستین بار در سال 1918 میلادی و از سوی فون زیمنس ارائه گردید و پس از آن در دهه 1920 میلادی آثار مکتوبی در این رابطه ارائه شد که مهترین آنها آثار موریس لوره بود. او به پدر مالیات بر ارزش افزوده شهرت یافت. در دهه 1920 پیشنهاد اجرای این قانون در فرانسه مطرح گردید. در سال 1949 یعنی به فاصله کوتاهی پس از جنگ جهانی دوم، شوپ به دولت ژاپن پیشنهاد نمود که این مالیات را به اجرا درآورد و از آن برای بازسازی اقتصاد خود بهره‌برداری نماید. این مالیات عملا تا سال 1948 میلادی که فرانسه آن را به اجرا درآورد، در جامعه جهانی پذیرفته نشد. در آغاز اجرای مالیات بر ارزش افزوده در کشور فرانسه فقط در مرحله تولید کارخانه‌ای این مالیات اعمال می‌شد و برای مالیاتهای پرداخت شده بابت کالاهای سرمایه‌ای، اعتباری تخصیص داده نمی‌شد. در سال 1954 فرانسه به منظور اصلاح نظام مالیاتی، نظام مالیات بر فروش خود را به مالیات بر ارزش افزوده از نوع مصرف تغییر داد. پس از فرانسه کشورهای دیگری چون ساحل عاج، برزیل، دانمارک، آلمان، اروگوئه، سوئد و هلند این نظام را به مورد اجرا گذاشتند. در اواخر دهه 1960 میلادی روند اجرای این مالیات تسریع شد و این روند تا پایان دهه 70 میلادی ادامه یافت. در مرحله بعد، روند اتخاذ این نظام مالیاتی به کندی گرایید اما پس از مدتی، در دهه 1980 مجددا سرعت گرفت و در نیمه دوم دهه 80 و 90 میلادی به اوج خود رسید. اگر چه اجرای مالیات بر ارزش افزوده در آغاز معرفی، محل بحث بود اما گذشت زمان نقاط قوت آن را نمایان نمود و بر درجه اعتبار آن افزود. افزایش اعتبار این نظام مالیاتی سبب شد تا پایان سال 2003 میلادی 136 کشور جهان به خیل مجریان این نظام مالیاتی بپیوندند و شکی نیست که از آن سال تاکنون نیز به تعداد کشورهای مجری آن افزوده شده است. امروز مالیات بر ارزش افزوده جایگاه خود را در جهان یافته و اهمیت آن به حدی است که به مهمترین منبع درآمد مالیاتی بیشتر اقتصادهای در حال توسعه و در حال گذار تبدیل شده است.

در روش صورتحساب، به دو شیوه می‌توان محاسبه مالیات و عوارض را نشان داد.

روش اول: مبلغ مالیات عوارض جدا از قیمت کالا یا خدمت در صورتحساب درج شود.

توضیح روش اول: در این روش قیمت کالا و مبلغ مالیات و عوارض ارزش افزوده به طور جداگانه در صورتحساب درج می‌شوند. همچنین در دفاتر، اسناد و فاکتور نیز این تفکیک رعایت شده و مالیات و عوارض به طور جداگانه اعلام می‌شود. هنگام محاسبه مالیات و عوارض در این روش از رابطه زیر استفاده می‌شود:

مالیات و عوارض = قیمت خالص × نرخ مالیات و عوارض ارزش افزوده

مثال: آقای افشار که مودی مشمول ثبت‌نام شده در نظام مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد، در سال 1394 اقدام به خرید یک دستگاه کولر می‌نماید. مبلغ فروش کولر 3.000 ریال می‌باشد و آقای افشاری از فروشنده مبلغ 100 ریال تخفیف می‌گیرد. فروشنده مبلغ کالا را معادل 2.900 ریال و بدون مبلغ مالیات و عوارض ارزش افزوده در صورتحساب درج می‌نماید. محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده به شرح زیر انجام می‌شود:

مالیات و عوارض = قیمت خالص × نرخ مالیات و عوارض ارزش افزوده

232=(100-3.000) × 8%

مبلغ پرداخت شده توسط آقای افشاری                                    3.132 = 232 + 2.900 ریال

روش دوم: مبلغ مالیات عوارض همراه با قیمت کالا یا خدمت در صورتحساب درج شود.

توضیح روش دوم: در این روش، قیمتی که در صورتحساب درج می‌شود شامل مالیات و عوارض ارزش افزوده نیز می‌باشد. لذا بایستی برای مشتری توضیح داد که قیمت کالا با احتساب مالیات و عوارض محاسبه شده است. در این روش برای محاسبه مالیات عوارض ارزش افزوده از رابطه زیر استفاده می‌شود:

مالیات و عوارض = مبلغ ناخالص × (نرخ عوارض و مالیات + 100 / نرخ عوارض و مالیات)

مبلغ خالص عبارت است از مبلغ کالا یا خدمت با احتساب مالیات و عوارض و پس از کسر تخفیفات

مثال: آقای افشار که مودی مشمول ثبت‌نام شده در نظام مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد، در سال 1394 اقدام به خرید یک دستگاه کولر می‌نماید. قیمت کولر مبلغ 3.000 ریال می‌باشد که آقای افشاری با گرفتن تخفیفی معادل 100 ریال، در نهایت مبلغ 3.132 ریال به فروشنده پرداخت می‌کند. فروشنده نیز مبلغ مندرج در صورتحساب را به مبلغ خالص 3.132 ریال با احتساب مالیات و عوارض ارزش افزوده درج می‌نماید. مالیات و عوارض ارزش افزوده به شرح زیر محاسبه می‌شود:

مالیات و عوارض = مبلغ ناخالص × (نرخ عوارض و مالیات + 100 / نرخ عوارض و مالیات)

232 = 3.132 × (8+100 / 8)

شماره:29/93/200

تاریخ:05/03/1393

به پیوست تصویر دادنامه شماره 612-619 مورخ 04/09/1392 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبنی بر عدم مغایرت بخشنامه شماره 54409 مورخ 26/05/1388 سازمان امور مالیاتی کشور با قوانین و مقررات،جهت اطلاع و اقدام لازم ارسال می گردد.

ضمنا با توجه به مفاد رأی صادره در خصوص بند یک بخشنامه مزبور و به منظور وحدت رویه نکات ذیل را یادآور می شود:

1- نظر به اینکه به موجب رأی مذکور فعالیت در محدوده مناطق آزاد و ویژه تجاری- صنعتی با اقامت اشخاص در مناطق مذکور ملازمه داشته و این اقامت منصرف از اقامت موضوع ماده 590 قانون تجارت اعلام شده است، بنابراین کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی که در مناطق یاد شده با اخذ مجوز از مراجع ذی صلاح به فعالیت مبادرت می نمایند،مقیم محسوب می گردند و بنا به مراتب مذکور و مطابق با ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی جمهوری اسلامی ایران مصوب 7/6/1372 و اصلاحات بعدی آن و فراز پایانی ماده«4» قانون تشکیل و اداره مناطق ویژه اقتصادی جمهوری اسلامی ایران مصوب 11/03/1384 و حکم ماده 52 قانون مالیات بر ارزش افزوده، فعالیت های دارای مجوز از مراجع ذی صلاح در مناطق یاد شده،مشمول پرداخت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده نخواهند بود.

2- با توجه به قوانین و مقررات مناطق آزاد تجاری-صنعتی و مناطق ویژه اقتصادی، مرجع ذی صلاح صدور مجوز فعالیت برای فعالان اقتصادی حسب مورد،سازمان مسئول مناطق ذیربط خواهد بود. بنابراین شرط عدم شمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به عرضه کالا و ارائه خدمات توسط فعالان اقتصادی در مناطق مذکور داشتن مجوز فعالیت از مراجع ذی صلاح (طبق نمونه پیوست)، متضمن درج نوع فعالیت در آن بوده و تاریخ صدور مجوز ملاک عمل خواهد بود. لکن در مواردی که مجوز فعالیت قبلا صادر گردیده، مجوز صادره از تاریخ لازم الاجرا شدن این بخشنامه(تاریخ صدور رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری)مبنای عدم شمول مالیات و عوارض خواهد بود.

بند (2) اصلاحی بر اساس بخشنامه شماره 6/94/200 مورخ 1394/01/26

به شرح ذیل جایگزین میگردد:

با توجه به قوانین و مقررات مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی و مناطق ویژه اقتصادی، مرجع ذیصلاح صدور مجوز فعالیت برای فعالان اقتصادی حسب مورد‌، سازمان مسئول مناطق ذیربط خواهد بود. بنابراین شرط عدم شمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نسبت به عرضه کالا و ارائه خدمات توسط
فعالان اقتصادی در مناطق مذکور داشتن مجوز فعالیت از سازمان مسئول مناطق آزاد و ویژه حسب مورد خواهد بود. بنابراین کلیه مجوزهای صادره توسط سازمان مناطق از تاریخ صدور با رعایت تاریخ
لازم الاجرا شدن قانون مالیات بر ارزش افزوده(1/7/1387) مناط اعتبار خواهد بود. بدیهی است مجوزهای صادره پس از تاریخ بخشنامه صدرالاشاره (5/3/1393) می‌بایست مطابق نمونه پیوست بخشنامه صدرالاشاره اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی کشور باشد.

خاطر نشان می‌سازد در مورد پرونده‌هایی که به موجب مقررات قانونی، قابل طرح در مراجع دادرسی از جمله هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد، نمایندگان هیأت های مذکور موظفند با رعایت مفاد این بخشنامه و لحاظ نمودن واقعیت امر اصدار رأی نمایند.                                                                                                                              

3- عدم شمول مالیات و عوارض مستلزم دریافت«مجوز فعالیت»،تحت همین عنوان خواهد بود و شامل عناوین تأییدیه و یا گواهی انجام فعالیت و سایر عناوین مشابه نمی باشد.

4- از آنجائیکه به موجب ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده، اشخاصی که به عرضه کالا و ارائه خدمات و واردات و صادرات آنها مبادرت می نمایند به عنوان مودی شناخته شده و مشمول مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده می باشند، لذا مادامی که اشخاص مقیم مناطق مذکور، کالا یا خدمت مشمول مالیات و عوارض را از مودیان مشمول و ثبت نام شده واقع در قلمرو گمرکی(خارج از مناطق یاد شده) خریداری نمایند، مکلف به پرداخت مالیات و عوارض مطالبه شده از سوی آنان خواهند بود.

مسئولیت حسن اجرای این بخشنامه بر عهده مدیران کل محترم امور مالیاتی خواهد بود.

علی عسکری

رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

بر اساس تعریف ارزش افزوده در هر مرحله‌ای از تولید، بخشی از ارزش به محصول افزوده می‌شود. طبق همین تعیرف، مالیات بر ارزش افزوده نیز در هر مرحله از تولید بر اساس درصد مشخصی از ارزش ایجاد شده محاسبه می‌شود. بر اساس محاسبات ریاضی، روش محاسبات مالیات بر ارزش افزوده به دو روش تفریقی و تجمیعی به دو شکل مستقیم و غیرمستقیم می‌باشد. در مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده به روش تفریقی غیرمستقیم به صورت یکپارچه اشاره شده که بهترین روش اخذ مالیات در دنیاست.

به چهار روش می‌توان مالیات بر ارزش افزوده را محاسبه نمود که حاصل هر 4 روش نیز یکسان می‌باشد. روشهای محاسبه مالیات بر ارزش افزوده به شرح زیر معرفی می‌شوند:

روش تجمعی مستقیم: در این روش عوامل ارزش افزوده با هم جمع می‌شوند و حاصل جمع آنها در نرخ مالیات بر ارزش افزوده ضرب می‌شود.

(استهلاک + اجاره + دستمزد + سود) t = VAT

روش تجمعی غیرمستقیم: در این روش عوامل ایجادکننده ارزش افزوده، شناسایی شده و هر یک به طور جداگانه در نرخ مالیات بر ارزش افزوده ضرب می‌شوند. سپس از مجموع تمامی حاصل‌ضرب‌ها، مالیات و عوارض بر ارزش افزوده به دست می‌آید.

(استهلاک)t + (سود)t + (اجاره)t + (بهره)t + (دستمزد)t = VAT

روش تفریقی مستقیم: در این روش مبلغ خرید از مبلغ فروش کسر شده و مابه‌التفاوت در نرخ مالیات و عوارض بر ارزش افزوده ضرب می‌شود که رقم حاصل مالیات و عوارض ارزش افزوده می‌باشد.

(خرید - فروش)t =VAT

روش تفریقی غیرمستقیم (روش صورتحساب): در این روش ابتدا نرخ مالیات در مبلغ فروش ضرب می‌شود و مالیات بر ارزش افزوده فروش به دست می‌آید. سپس نرخ مالیات در مبلغ خرید ضرب می‌شود و مالیات بر ارزش افزوده خرید به دست می‌آید. پس از آن مالیات بر ارزش افزوده خرید را از مالیات بر ارزش افزوده فروش کسر می‌کنیم تا مبلغ مالیات بر ارزش افزوده‌ای که مودی بایستی در اظهارنامه ابراز نماید، به دست آید. این روش، روش مورد پذیرش برای محاسبه مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد.

(خرید)t– (فروش)t = VAT

روش تفریقی غیرمستقیم را روش صورت حساب نیز می‌نامند زیرا در این روش خریدار موقع خرید کالا، مالیات بر ارزش افزوده کالای خریداری شده را پرداخت می‌نماید و این پرداختی به طور مجزا در صورتحساب خرید کالا درج می‌گردد. همچنین در زمان فروش کالا، مالیات بر ارزش افزوده کالای فروخته شده را دریافت و مالیات بر ارزش افزوده دریافتی را به طور مجزا در صورتحساب فروش درج می‌کند. سپس در هنگام تنظیم اظهارنامه مبلغ مالیات پرداختی را از مالیات دریافتی کسر می‌نماید. اگر مابه‌التفاوت این دو رقم مثبت باشد، یعنی مالیات دریافتی بیشتر از مالیات پرداختی مودی باشد، بدهی مودی به اداره امور مالیاتی محسوب شده و باید توسط مودی به اداره امور مالیاتی پرداخت شود. اگر مابه‌التفاوت این دو رقم منفی شود، یعنی مالیات پرداختی بیشتر از مالیات دریافتی مودی باشد، طلب مودی از اداره امور مالیاتی محسوب شده و مودی می‌تواند درخواست استرداد اضافه پرداختی را تسلیم اداره امور مالیاتی نماید.

مثال: در شرکت تولیدی پارس مبلمان اداری، برای ساخت محصول هزینه‌های محصول به شرح زیر در نظر گرفته شده است:

سود      500 ریال

دستمزد      300 ریال

اجاره      100 ریال

استهلاک      50 ریال

همچنین اگر شرکت تصمیم بگیرد محصول مورد نظر را به جای ساخت، خریداری کند، باید بهایی معادل 2.050 ریال بابت خرید کالا پرداخت نماید. چنانچه محصول مورد نظر توسط شرکت به مبلغ 3.000 ریال به فروش برسد، مطلوب است محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده با در نظر گرفتن نرخ 3 درصد با استفاده از تمامی روشهای محاسبه مالیات بر ارزش افزوده

-        روش اول: روش تجمعی مستقیم:

(استهلاک + اجاره + دستمزد + سود) t = VAT

28.5 = (50 + 100 + 300 + 500) × 3% = VAT

- روش دوم: روش تجمعی غیرمستقیم:

(استهلاک)t + (سود)t + (اجاره)t + (بهره)t + (دستمزد)t = VAT

28.5 = (50) × 3% + (100) × 3% + (300) × 3% + (500) × 3% = VAT

روش سوم: روش تفریقی مستقیم:

(خرید - فروش)t = VAT

5/28 = (2.050 – 3.000) × 3% =VAT

روش چهارم: روش تفریقی غیرمستقیم:

(خرید)t– (فروش)t = VAT

5/28 = (2.050) × 3% - (3.000) × 3% = VAT

در خصوص شکایت انجمن کارفرمایی و مشاوران املاک تهران با مدیریت اقایان کاظم معماری مقدم و نورالدین محی و محمد تقی ماهوتی پور به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال کل تفاهم نامه تنظیمی مورخ 20/06/1389 فی مابین طرفین، نظر به اینکه اولا: موضوع تفاهم نامه مفادا دستورالعمل چگونگی اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده بوده و توافق و عدم توافق اتحادیه مشاورین املاک موثر در مقام نبوده است ثانیا با عنایت به اینکه سازمان امور مالیاتی متولی اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده بوده و طبق ماده یک قانون مذکور کلیه کالاها و خدمات عرضه شده در کشور مشمول مقررات مزبور بوده و بند 8 ماده 12 قانون یاد شده صرفا اموال غیرمنقول را از شمول مالیات بر ارزش افزوده خارج و مشمول معافیت اعلام داشته، چون وظیفه مشاورین املاک ارائه خدمات بوده و با اموال غیرمنقول تفاوت ماهوی دارد بنابراین دستورالعمل مارالذکر خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده به استناد بند (ب) ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌گردد. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست محترم دیوان و یا ده نفر از قضات گرانقدر قابل اعتراض است.